Unter einer Entstrickung versteht man steuerrechtlich einen Vorgang, bei dem in grenzüberschreitenden Fällen stille Reserven von Wirtschaftsgütern aufgedeckt und besteuert werden, weil ansonsten die Bundesrepublik Deutschland ihr Besteuerungsrecht verlieren würde. Der Bundesfinanzhof hat entschieden, dass eine solche steuerrechtliche Entstrickung in grenzüberschreitenden Fällen grundsätzlich auch durch eine bloße Rechtsänderung eintreten kann (= passive Entstrickung).
Hintergrund: Mit Wirkung ab 2006 hat der Gesetzgeber in mehreren Steuergesetzen Tatbestände verankert, die dem deutschen Fiskus in bestimmten grenzüberschreitenden Konstellationen das Recht zur Besteuerung der in Wirtschaftsgütern ruhenden stillen Reserven einräumen, obwohl sich die stillen Reserven für den Steuerpflichtigen noch nicht – zum Beispiel infolge eines Verkaufs des Wirtschaftsguts – realisiert haben. Voraussetzung für den vorzeitigen Steuerzugriff ist jeweils, dass das Besteuerungsrecht von Deutschland an dem Wirtschaftsgut ausgeschlossen oder beschränkt wird. Ein solcher Fall kann beispielsweise vorliegen, wenn ein Steuerpflichtiger ein Wirtschaftsgut von einer inländischen in eine ausländische Betriebsstätte überführt.
Umstritten war, ob eine Entstrickung auch ohne ein aktives Handeln des Steuerpflichtigen eintreten kann. Es stellt sich insbesondere dann die Frage, wenn das deutsche Besteuerungsrecht dadurch verlorengeht oder beschränkt wird, dass Deutschland mit dem betreffenden ausländischen Staat ein neues Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (DBA) abschließt, nach dem künftig das Besteuerungsrecht an den stillen Reserven des Wirtschaftsguts nicht mehr Deutschland, sondern dem anderen Staat zusteht oder Deutschland sich verpflichtet, die von dem anderen Staat erhobenen Steuern auf die eigenen Steuern anzurechnen. Der BFH hat die Möglichkeit einer solchen „passiven“ Entstrickung nunmehr grundsätzlich bejaht.
Praxis-Beispiel:
Eine deutsche GmbH, die Gesellschafterin einer spanischen Kapitalgesellschaft war, verfügte über spanischen Immobilienbesitz. Zum 1.1.2012 war ein neues DBA zwischen Deutschland und Spanien wirksam geworden, in dem Deutschland sich verpflichtet hatte, für den Fall, dass in Deutschland ansässige Steuerpflichtige Anteile an Gesellschaften mit einer „Immobilienquote“ von mindestens 50% (Wertansatz spanischer Immobilien im Verhältnis zur Bilanzsumme) veräußern, die von Spanien auf die Veräußerung erhobene Quellensteuer auf die deutsche Steuer anzurechnen.
Das Finanzamt sah hier die Gefahr, dass im Falle einer künftigen Veräußerung der Anteile durch die GmbH spanische Quellensteuer auf die deutsche Steuer angerechnet werden müsse. Dies führe zu einer Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts im Sinne von § 4 Abs. 1 Satz 3 EStG. Das Finanzamt unterwarf daher bei der GmbH den hypothetischen Gewinn aus einer (fiktiven) sofortigen Veräußerung im Veranlagungszeitraum 2012 der deutschen Körperschaftsteuer. Das Finanzgericht gab der Klage der GmbH in erster Instanz statt, weil es die Möglichkeit einer allein auf einer Rechtsänderung beruhenden Entstrickung schon im Grundsatz abgelehnt hat.
Obwohl der BFH dieser Begründung des Finanzgerichts nicht gefolgt ist, sondern eine Entstrickung auch in den Fällen einer Rechtsänderung grundsätzlich für möglich hält, hatte die Revision des Finanzamts keinen Erfolg. Grund dafür ist, dass das Finanzamt die Rechtsfolgen einer möglichen Entstrickung dem „falschen“ Veranlagungszeitraum zugeordnet hatte. Diese treten nach dem Urteil des BFH in der letzten juristischen Sekunde ein, bevor der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts wirksam wird. Dies wäre im Urteilsfall noch im Veranlagungszeitraum 2011 gewesen, nicht aber das Jahr 2012.
Der BFH hat in einem weiteren Urteil vom 19.11.2025 (I R 6/23) zur „passiven“ Entstrickung entschieden. Das Finanzamt hatte eine Entstrickung im Hinblick auf australischen Immobilienbesitz einer deutschen Kapitalgesellschaft daraus abgeleitet, dass mit dem Inkrafttreten eines neuen DBA zwischen Deutschland und Australien zum 1.1.2017 das deutsche Besteuerungsrecht an einem künftigen Veräußerungsgewinn hinsichtlich der australischen Immobilien entfallen sei. Dagegen klagte die Steuerpflichtige und bekam vor dem Finanzgericht Recht. Der BFH bestätigte das Urteil des Finanzgerichts, weil bereits auf der Grundlage des „alten“ – bis 31.12.2016 geltenden DBA kein deutsches Besteuerungsrecht an einem Gewinn aus der Veräußerung der Immobilien bestanden hatte.
Fazit: Änderungen von Doppelbesteuerungsankommen oder anderen Gesetzen in grenzüberschreitenden Fällen können gegebenenfalls zu einer vorzeitigen Besteuerung von stillen Reserven führen, die in Wirtschaftsgütern ruhen. Es muss somit im Einzelfall genau geprüft werden, ob die jeweilige Rechtsänderung tatsächlich zu einem Ausschluss oder einer Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts geführt hat. Änderungen oder Neuabschlüsse von Doppelbesteuerungsabkommen vollziehen sich meist in längeren Verfahrensabläufen, sodass häufig noch Zeit bleibt, sich darauf einzustellen.
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